BOLETÍN INFORMATIVO SEMANAL (15).

PAGO INTERESES. DEVOLUCIÓN ISR

En 2017 la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente PRODECON publica su recomendación 05/2017 de fecha 8 de marzo de 2017, la cual versa sobre la indebida omisión en el pago de intereses con motivo de la devolución de saldo a favor por concepto de Impuesto sobre la Renta (ISR). Por la importancia de este tema y su vigencia, no obstante que data de hace tres años, resulta necesario analizarlo.

En el asunto en cuestión, el contribuyente se duele de la omisión del pago de intereses generados con motivo de la devolución de saldo a favor de ISR que solicito, y señala que la referida solicitud tuvo el siguiente procedimiento:

• Contribuyente solicita devolución en 02-jun-2011
• Autoridad resuelve tener por desistida
• Se le notifica al contribuyente el 05-ago-2011
• Contribuyente promueve recurso de revocación, el cual se desecha por improcedente
• En contra del oficio, el contribuyente promueve juicio contencioso administrativo, en el que se resuelve la nulidad de la resolución impugnada y de la recurrida para el efecto de que la autoridad resuelva la solicitud de devolución de saldo a favor.
• Derivado de lo anterior el SAT autoriza parcialmente la devolución de saldo a favor más un importe por actualización, pero omite el pago de intereses.
• Inconforme con la resolución, el contribuyente interpone juicio contencioso administrativo en el que se resuelve la nulidad de la resolución impugnada, para el efecto de emitir una nueva resolución en la que se resuelva ­la solicitud de devolución de saldo a favor sin considerar la retención efectuada por el Instituto Mexicano del Seguro Social.
• Posteriormente, en cumplimiento a la sentencia, el SAT emite oficio autorizando la devolución de importes por:

    -Devolución (por concepto de remanente de saldo a favor) y

    -Actualización

    -No se efectúa cálculo de intereses

Por su parte, la autoridad al rendir informe manifiesta que señaló al contribuyente el plazo para la interposición de queja o medio defensa en caso de estar inconforme con la resolución y precisó que, por haber trascurrido el plazo sin la interposición de medios de defensa, la resolución se encontraba firme, razón por la que no puede ser modificada, por lo que no era procedente el pago de intereses.

Estas consideraciones, a juico de la Procuraduría, trasgreden los principios de Legalidad y Seguridad Jurídica así como lo previsto en el artículo 22 y 22-A del Código Fiscal de la Federación (CFF), toda vez que no atiende a lo previsto en el artículo 22-A fracción I último del párrafo del CFF, que señala claramente que cuando el contribuyente presente una solicitud de devolución de saldo a favor que sea negada y posteriormente sea concedida por la autoridad en cumplimiento a una resolución dictada en recurso administrativo o sentencia el cálculo de los intereses se efectuará:

• A partir de que se negó la autorización ó
• De que venció el plazo establecido en el artículo 22 CFF lo que ocurra primero.
• Aunado a que la devolución se aplicará:
  • Primero a intereses
  • Posteriormente, a las cantidades pagadas indebidamente

Siendo que, para ello, no resulta necesario que la sentencia se pronuncie al respecto.

Es decir, a consideración de la Procuraduría la autoridad está obligada a calcular los intereses correspondientes desde la fecha en que al contribuyente le fue notificado el desistimiento (05-Ago-2011), por ser anterior al día 08 de agosto de 2011 que es la fecha en la que feneció el plazo de 40 días previstos para resolver la solicitud, toda vez que el referido plazo empezó a correr a partir del 03 de junio de 2011, día hábil siguiente de la presentación de su solicitud de devolución de fecha 2 de junio de 2011, por lo que descontando los días en que se suspendió con motivo del requerimiento efectuado por la autoridad y la fecha en que éste fue solventado (del 25 de junio al 5 de julio de 2011), como ya se señaló el plazo fenecía el 08 de agosto del mismo año. 

Lo anterior es importante, toda vez que el SAT autorizó la devolución de importes y su actualización, pero sin el cálculo de los respectivos intereses, siendo que debió calcularlos:

• Del 6 de agosto de 2011 al 20 de diciembre de 2013, fecha en que efectuó el primer depósito y
• Del 6 de agosto del 2011 al 10 de septiembre de 2015, fecha en que efectuó el segundo depósito del saldo a favor autorizado.

En otras palabras, debe realizar el pago de intereses considerando la fecha en la que se tuvo por desistida la solicitud y las fechas de pago anteriormente citadas, en razón de lo previsto por el artículo 22-A las cantidades devueltas deben incluir los intereses generados a la fecha en que se efectuaron los depósitos e incluir el pago del remanente del saldo a favor que deberá ser depositado con los intereses que en su caso generan, robustece lo anterior el criterio sustantivo 2/2016/CTN/CS-SPDC de rubro “INTERESES. PROCEDE SU PAGO CUANDO LA AUTORIDAD, EN CUMPLIMIENTO A UNA SENTENCIA FAVORABLE, AUTORIZA UNA DEVOLUCIÓN PREVIAMENTE NEGADA”, del cual se desprende la prerrogativa en términos del artículo 22-A para el contribuyente al que inicialmente le fue negada su devolución de saldo a favor; la cual, consiste en que si posteriormente a la solicitud inicial, ésta se autoriza en cumplimiento de una sentencia favorable, la autoridad fiscal deberá realizar el pago de intereses conjuntamente con la cantidad principal objeto de la devolución, calculándolos a partir de que se negó la solicitud. Además de que no resulta necesario un pronunciamiento jurisdiccional, en el que se reconozca el derecho subjetivo a la devolución de los intereses, sino que basta con que, en cumplimiento a la misma, la autoridad autorice la devolución del saldo que hubiere negado con los intereses correspondientes.

Por todo lo anterior, la PRODECON recomienda autorizar el pago de los intereses generados con motivo del saldo a favor por concepto de ISR y señala que es a partir del día 6 de agosto de 2011 fecha en la cual se deben calcular los intereses generados, y hasta que haya puesto a disposición los saldos favor, por lo que en términos del artículo 22-A del CFF recomienda devolver el remanente de saldo a favor y sus respectivos intereses.

ACREDITAMIENTO IVA. PLAZO

Derivado de la Novena Sesión Ordinaria de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente (PRODECON), celebrada el 31 de octubre de 2019, se emite el criterio sustantivo 25/2019/CTN/CS-SASEN – Acreditamiento. El saldo a favor del IVA que le da origen prescribe en los mismos términos que establece el artículo 146 DEL CFF.

A través de este criterio la Procuraduría establece que dado que el acreditamiento tiene su origen y sustento en un saldo a favor, la figura de la prescripción también es aplicable al acreditamiento, ya que sólo de esa manera se generaría certeza tanto para los contribuyentes como para la autoridad fiscal en cuanto a la temporalidad para efectuar el acreditamiento de esos saldos.

A continuación se reproduce el criterio de referencia:

Si bien el artículo 6 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (Ley del IVA) no contempla un plazo perentorio para que los contribuyentes puedan acreditar los saldos a favor del IVA, pues éste sólo señala que el contribuyente podrá acreditar el saldo a su favor contra el IVA a su cargo que le corresponda en los meses subsecuentes hasta agotarlo, también lo es que el acreditamiento tiene su origen y sustento en un saldo a favor, el cual para efectos de la devolución y compensación sí se encuentra acotado a un plazo para que prescriba la obligación de la autoridad de devolverlo tal y como se desprende de los artículos 22, 23 y 146 del Código Fiscal de la Federación (CFF). En ese sentido, en opinión de esta Procuraduría, la figura de la prescripción también es aplicable al acreditamiento, ya que sólo de esa manera se generaría certeza tanto para los contribuyentes como para la autoridad fiscal en cuanto a la temporalidad para efectuar el acreditamiento de los saldos a favor obtenidos en una declaración definitiva de IVA.

Este criterio parte de premisas que a continuación se analizan.

La primera premisa de la PRODECON es que el saldo a favor se encuentra acotado a un plazo para que prescriba la obligación de la autoridad de devolverlo.

Al respecto cabe precisar que de conformidad con el Artículo 22 del Código Fiscal de la Federación (CFF), citado en el propio criterio, lo que prescribe es “la obligación de devolver”, no el saldo a favor como tal. En el texto de este criterio la Procuraduría sí parece recoger esta idea al señalar que es el plazo para que prescriba la obligación de devolverlo; sin embargo, la conclusión a la que se llega es que el saldo prescribe porque la obligación de la autoridad prescribe. El Artículo 22 referido establece, a la letra: “La obligación de devolver prescribe en los mismos términos y condiciones que el crédito fiscal”. Esto es, no se puede considerar que es el saldo lo que prescribe, sino la obligación de devolver, pues así lo establece textualmente esta disposición, y en ningún momento, en ninguna otra disposición se señala que el saldo a favor, per se, prescriba.

La segunda premisa es que el acreditamiento “tiene su origen y sustento en un saldo a favor”. Esta afirmación de la Procuraduría es confusa y parece mezclar conceptos no necesariamente vinculados. El acreditamiento, por definición, es una mecánica aritmética que forma parte del procedimiento para determinar el crédito fiscal. Así lo señala el Artículo 4 de la Ley del IVA, al definir que “el acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta Ley la tasa que corresponda según sea el caso”.

Ahora bien, tomando la segunda premisa de la PRODECON, se tiene que el acreditamiento no tiene origen y sustento en un saldo a favor, sino que tienen su origen y sustento en una mecánica para determinar un impuesto, y no solamente los saldos a favor se acreditan, sino que la propia Ley del IVA prevé distintos conceptos que conforman el acreditamiento: i) El impuesto que le fue trasladado al contribuyente por los gastos y adquisiciones, ii) El impuesto pagado en la importación de bienes o servicios y iii) Los saldos a favor de períodos anteriores.

Como puede verse, el acreditamiento no tiene su origen en un saldo a favor, sino que el saldo a favor tiene carácter de acreditable, sujeto a la mecánica aritmética para determinar el crédito fiscal correspondiente.

La tercera premisa es que mediante la prescripción “se generaría certeza tanto para los contribuyentes como para la autoridad fiscal en cuanto a la temporalidad para efectuar el acreditamiento de los saldos a favor”. Esta afirmación tampoco parece tener un razonamiento lógico, puesto que parte de una inexistente necesidad de conocer cuánto tiempo se tiene para acreditar el impuesto, cuando en realidad esta variable en ningún momento llega a figurar en la relación jurídico-tributaria, pues claramente la ley del IVA señala que este saldo podrá acreditarse “hasta agotarse”, por lo que el elemento de una supuesta necesidad de conocer el plazo que se tiene para hacerlo es totalmente innecesario. El saldo a favor puede acreditarse hasta agotarse.

En consecuencia, el criterio de la PRODECON en el sentido de que el acreditamiento tiene un plazo de prescripción parece desatender a los principios más elementales de la figura del acreditamiento plasmadas en la Ley del IVA, y violenta los derechos de los contribuyentes.

BECAS A LOS TRABAJADORES. SBC

En ocasiones los patrones deciden otorgar beneficios a sus colaboradores para que estudien y se desarrollen profesionalmente, lo que suelen materializar a través de una beca.

En estos casos las áreas de recursos humanos o quienes administran la nómina, suelen vacilar si dicho concepto afecta o no al salario base de cotización —SBC— de los subordinados, y con ello al cálculo y pago de las cuotas obrero-patronales y las aportaciones de vivienda.

De ahí que a continuación se den a conocer las particularidades del SBC, qué es una beca y si esta influye o no en dicha base salarial.

Conforme al dispositivo 27, primer párrafo de la LSS, el SBC se integra con los pagos hechos en efectivo por cuota diaria, gratificaciones, percepciones, alimentación, habitación, primas, comisiones, prestaciones en especie y cualquier otra cantidad o prestación que se entregue al asegurado por su trabajo.

Las prestaciones que se otorgan al personal, son de carácter:

• retributivo. Se brindan al trabajador por sus servicios prestados; es decir, en función de los días trabajados y que está a disposición del patrón, y
• no retributiva. Su otorgamiento se da por la sola existencia del vínculo laboral que une a los patrones y en ningún momento se condiciona a la prestación de las tareas del subordinado. Aquí entran las prestaciones de previsión social, las cuales buscan mejorar la calidad de vida de los empleados y sus familias

En virtud de ello, es importante analizar la naturaleza jurídica de la beca otorgada a los trabajadores.

Según el Diccionario de la Real Academia Española la beca refiere a la subvención (ayuda económica que se da a una persona o institución), para realizar estudios o investigaciones.

Los empresarios suelen otorgar becas educacionales para que los subordinados empiecen, continúen o concluyan estudios ajenos a sus actividades de trabajo, o bien a favor de los hijos de estos.

En estos supuestos la beca puede ser parcial o total, y se otorga como prestación de previsión social, que no constituye una remuneración a los servicios de los empleados, pues no se les entrega en función del trabajo, sino como una ayuda encaminada a su bienestar.

Por ende, conforme a los artículos 5-A, fracción XVIII y 27, primer párrafo de la LSS, la cuantía de la beca no integra al SBC por estar orientada a estimular el nivel de vida de los subordinados y sus familias.

Por otra parte, las empresas están obligadas a capacitar y adiestrar a sus colaboradores, y según los numerales 153-B y 153-C de la LFT, estos conceptos se definen de la siguiente forma:

• capacitación, su objeto es preparar a los subordinados para una nueva contratación o a los interesados en ingresar a una vacante o puesto, y
• adiestramiento, su finalidad, entre otra, es: actualizar o perfeccionar los conocimientos del personal, así como proveer información sobre tecnologías vanguardistas, y perfeccionar el grado educativo, la competencia laboral y las habilidades de los subordinados

En estos casos, los patrones llegan a inscribir a sus trabajadores ante terceros (instituciones de capacitación, escuelas o capacitadores), para que se actualicen, adquieran conocimientos o los perfeccionen, cubriendo la totalidad de los gastos de los estudios.

Cabe precisar que lo anterior no es una beca, porque si bien se está ayudando a los trabajadores a mejorar, los empleadores lo hacen por un mandato legal y no voluntariamente.

En virtud de ello, el efecto en materia de seguridad social, es que el dinero que destinan las empresas para capacitar o adiestrar a sus colaboradores, no integra al SBC de estos últimos, pues están cumpliendo con una carga patronal (art. 132, fracc. XV, LFT).

Es pertinente que los patrones establezcan en sus planes de capacitación y adiestramiento, que estos se brindarán por entidades educativas o capacitadoras. Igualmente señalar en sus políticas de previsión social que otorgarán a sus trabajadores o hijos de estos, becas para su desarrollo personal y así optimizar su calidad de vida y la de su familia; además de realizar los pagos directamente a la institución educativa y evitar depositarle el dinero al colaborador, con el fin de acreditarlo ante el IMSS.